Print
Download PDFECLI:NL:TACAKN:2017:62 Accountantskamer Zwolle 16/1441 Wtra AK
| ECLI: | ECLI:NL:TACAKN:2017:62 |
|---|---|
| Datum uitspraak: | 15-09-2017 |
| Datum publicatie: | 15-09-2017 |
| Zaaknummer(s): | 16/1441 Wtra AK |
| Onderwerp: | |
| Beslissingen: |
|
| Inhoudsindicatie: | Klachten over de controle van de jaarrekeningen over een tweetal jaren. De controle over het tweede jaar is nog niet afgerond maar betrokkene heeft in het accountantsverslag dat aan de directie en de Raad van Commissarissen is gestuurd, onder de kop “Controleverklaring” vermeld dat een aantal posten nader wordt onderbouwd, maar al wel met hem is besproken, en dat hij verwacht na afronding van de werkzaamheden een goedkeurende controleverklaring over het boekjaar te verstrekken. Klachten ontvankelijk. Dat de posten waarover wordt geklaagd in het accountantsverslag staan brengt niet mee dat klaagsters een vermoeden hadden van tekortschieten, aangezien uit het verslag niet kan worden afgeleid over welke controle-informatie betrokkene beschikte. Als de onderbouwing van een goedkeurende verklaring bij een jaarrekening gelijkluidend is aan de onderbouwing van de goedkeurende verklaringen over eerdere jaren wil dat niet zeggen dat de termijnen van artikel 22 lid 1 Wtra al aanvangen bij het kennis nemen van die eerdere onderbouwingen. Klachten gedeeltelijk gegrond. Onvoldoende betrouwbare controle-informatie vergaard over de post onderzoek en ontwikkeling, waarin forse bedragen zijn begrepen die betrekking hadden op interne uren van eigen personeel. Betrokkene heeft nagelaten aan de orde te stellen bij de directie dat bepaling van de realiseerbare waarde van nog niet in gebruik genomen projecten achterwege was gebleven. Hij had ook moeten aandringen op impairment testing van de post goodwill in de conceptjaarrekening. Betrokkene had moeten opmerken dat latente belastingvorderingen en acute belastingverplichtingen gesaldeerd in de balans waren opgenomen. Bij de controle van de post machines en inventaris zijn de werkzaamheden bedoeld in paragraaf 8 van Standaard 500 van de NVCOS niet verricht. Meerdere tekortkomingen bij de controle van de post voorraden, de post onderhanden werk en de resultaatneming van inkoopbonussen. De verwachtingen die werden gewekt in het accountantsverslag werden niet gerechtvaardigd door de werkzaamheden die waren uitgevoerd in het kader van de controle op de hantering van de continuiteitsveronderstelling. |
ACCOUNTANTSKAMER
BESLISSING ex artikel 38 Wet tuchtrechtspraak accountants (Wtra) in de zaak met nummer 16/1441 Wtra AK van 15 september 2017 van
1) DE COÖPERATIE X1 U.A. ,
gevestigd te [plaats1],
2) X2 B.V. ,
gevestigd te [plaats2],
K L A A G S T E R S ,
advocaat/gemachtigde: mr. E.L. Zetteler,
t e g e n
drs. Y ,
registeraccountant,
kantoorhoudende te [plaats3],
B E T R O K K E N E ,
advocaat: mr. J.F. Garvelink.
1. Het verloop van de procedure
1.1 De Accountantskamer heeft kennisgenomen van de in deze zaak gewisselde en aan partijen bekende stukken, waaronder:
- het op 31 mei 2016 ingekomen klaagschrift van gelijke datum, met bijlagen;
- het op 1 november 2016 ingekomen verweerschrift van 31 oktober 2016, met bijlagen;
- een op 2 december 2016 ingekomen brief van gelijke datum van de advocaat van betrokkene, met als bijlagen een viertal aanvullende producties bij het verweerschrift (87 t/m 90);
- twee brieven van de advocaat van klaagsters van 2 onderscheidenlijk 5 december 2016, met als bijlagen een negental aanvullende producties bij het klaagschrift (21 t/m 29).
1.2 De Accountantskamer heeft de klacht vooreerst behandeld ter openbare zitting van 12 december 2016, waar zijn verschenen - aan de zijde van klaagsters - de heer [A] RA, CFO bij klaagster 1) en mevrouw [B], (mede)bestuurder van klaagster 2), beiden bijgestaan door mr. E.L. Zetteler, advocaat te Utrecht, en - aan de zijde van betrokkene - drs. [Y] RA in persoon, bijgestaan door mr. J.F. Garvelink en mr. F.T. Serraris, beiden advocaat te Amsterdam.
1.3 Op genoemde zitting heeft de advocaat van klaagsters de klacht toegelicht en gereageerd op het verweerschrift en heeft de advocaat van betrokkene het verweerschrift toegelicht en gereageerd op het daar namens klaagsters gestelde. Beide advocaten hebben hun pleitaantekeningen aan de Accountantskamer overgelegd. Vervolgens heeft de Accountantskamer op die zitting ‑ onder meer ‑ beslist de mondelinge behandeling van de zaak aan te houden tot een nader te bepalen zitting en dat in elk geval een aantal van de vragen die de Accountantskamer - bij voorkeur gedocumenteerd - beantwoord wenst te zien, vóór die zitting op schrift naar partijen zal worden gezonden.
1.4 Op 18 januari 2017 heeft de Secretaris van de Accountantskamer een brief naar de advocaat van betrokkene doen uitgaan (met afschrift aan de advocaat van klaagsters), met daarin een aantal vragen van de Accountantskamer aan betrokkene.
1.5 De Accountantskamer heeft voorts kennisgenomen van de in deze zaak nader gewisselde en aan partijen bekende stukken, waaronder:
- een op 16 maart 2017 ingekomen brief van 15 maart 2017 van de advocaat van betrokkene, inhoudende de schriftelijke beantwoording door betrokkene van de vragen van de Accountantskamer, met als bijlagen nadere producties (91 t/m 124);
- een op 12 april 2017 ingekomen brief van gelijke datum van de advocaat van klaagsters, inhoudende een reactie van klaagsters op de hiervoor genoemde brief van de advocaat van betrokkene van 16 maart 2017.
1.6 De Accountantskamer heeft de klacht verder behandeld ter openbare zitting van 22 mei 2017, waar wederom zijn verschenen - aan de zijde van klaagsters - de heer [A] RA, CFO bij klaagster 1) en mevrouw [B], (mede)bestuurder van klaagster 2), beiden bijgestaan door mr. E.L. Zetteler, advocaat te Utrecht, en - aan de zijde van betrokkene - drs. [Y] RA in persoon, bijgestaan door mr. J.F. Garvelink en mr. F.T. Serraris, beiden advocaat te Amsterdam.
1.7 Op laatstgenoemde zitting hebben partijen hun standpunten doen toelichten (aan de hand van overgelegde pleitaantekeningen) en doen antwoorden en/of geantwoord op vragen van de Accountantskamer.
2. De vaststaande feiten
Op grond van de inhoud van de gedingstukken en aan de hand van het verhandelde ter zitting stelt de Accountantskamer het volgende vast.
2.1 Betrokkene staat sinds [datum] als registeraccountant ingeschreven in het register van de Nba en is als openbaar accountant verbonden aan [C] Accountants LLP te [plaats3] (hierna: [C]). Dit kantoor was vanaf boekjaar 2008 de controlerend accountant van [D] N.V. (hierna: [D]). Betrokkene heeft goedkeurende controleverklaringen verstrekt bij de jaarrekeningen 2010 tot en met 2012 van [D]. De jaarrekeningcontrole 2013 heeft betrokkene niet afgerond.
2.2 Klaagsters zijn voormalige grootaandeelhouders van [D]. De bestuurders van klaagsters vormden tevens de raad van commissarissen (RvC) van [D]. Bestuurder en enig aandeelhouder van klaagster 2 is [E], die zelf jarenlang bestuurder was van (rechtsvoorgangers van) [D] en tot het faillissement betrokken was bij de bedrijfsvoering. Hij was voorzitter van de Raad van Commissarissen (RvC) van [D]. De andere bestuurder van klaagster 2 (tevens commissaris bij [D]) is [B], dochter van [E]. De CEO van klaagster 1, [F], was vicevoorzitter van de RvC van [D] en de CFO van klaagster 1, de heer [A] RA, was regelmatig aanwezig in de RvC-vergaderingen van [D].
2.3 De [D] groep was een professionele (auto- en truck-)dealergroep, actief in Nederland en daarbuiten. In Nederland behoorde het concern tot één van de grotere automotive ondernemingen. [D] stond aan het hoofd van de [D] groep, ultimo 2012 bestaande uit enkele tientallen vennootschappen. De groep was in vier divisies verdeeld, [D] Bedrijfswagens (trucks en lichte bedrijfswagens), [D] Personenauto' s, [D] Lease en [D] Schadeherstel. De groep had in totaal ruim 1000 werknemers en behaalde de laatste jaren een jaaromzet van circa € 450 miljoen. De onderneming maakte gemiddeld genomen een bescheiden winst. De balanstelling bedroeg ultimo 2012 € 187 miljoen en het eigen vermogen € 36 miljoen.
2.4 Betrokkene heeft op 31 mei 2013 bij de jaarrekening 2012 van [D] een goedkeurende verklaring afgegeven. Betrokkene heeft de controle van de conceptjaarrekening 2013 niet afgerond. In aanloop naar de RvC-vergadering van 8 april 2014 heeft betrokkene wel op 1 april 2014 zijn rapportage “Uitkomsten controle en overige informatie 2013” (hierna: het accountantsverslag 2013) naar de stand van dat moment aan de directie en de RvC van [D] gestuurd. Op pagina 2 daarvan staat onder 1.2.1 “Controleverklaring” vermeld:
“De controle van de jaarrekening 2013 is nog niet volledig afgerond. Een aantal posten in de jaarrekening worden momenteel nader onderbouwd door de directie van [D]. De betreffende posten zijn overigens wel reeds besproken met ons. Wij verwachten dan ook om na afronding van onze laatste werkzaamheden een goedkeurende controleverklaring bij de enkelvoudige en de geconsolideerde jaarrekening van de vennootschap over het boekjaar geëindigd op 31 december 2013 te verstrekken.”
2.5 Op 22 augustus 2014 is [D] op eigen aangifte failliet verklaard. Nadien heeft tussen (de advocaat van) klaagsters en [C] c.q. betrokkene in 2015 en 2016 uitvoerige correspondentie plaatsgevonden over wederzijdse informatie-uitwisseling.
3. De klacht
3.1 Betrokkene heeft volgens klaagsters gehandeld in strijd met de voor hem geldende gedrags- en beroepsregels.
3.2 Ten grondslag aan de klacht liggen, zoals blijkt uit het klaagschrift en de daarop door en namens klaagsters gegeven toelichting, de volgende verwijten:
A. Betrokkene heeft de jaarrekening 2012 van [D] ten onrechte voorzien van een goedkeurende controleverklaring, want:
- het heeft hem telkens ontbroken aan een professioneel-kritische instelling;
- hij heeft telkens met volstrekt onvoldoende diepgang de aan de waarderingen en resultaatnemingen ten grondslag liggende veronderstellingen en aannames van het management van [D] gecontroleerd en aanvaard;
- hij heeft geen, althans onvoldoende, controlewerkzaamheden uitgeoefend ten aanzien van die veronderstellingen en aannames en hij heeft deze niet, althans onvoldoende, op juistheid getoetst;
- hij heeft ook niet conform NV COS 230.2 adequate controledocumentatie vervaardigd die voorziet in een toereikende vastlegging van de onderbouwing van de accountantsverklaring en van informatie die aantoont dat de controle is uitgevoerd in overeenstemming met de Standaarden en met de vereisten, voortkomend uit de van toepassing zijnde wet- en regelgeving.
B. Betrokkene heeft in het accountantsverslag 2013 bij de conceptjaarrekening 2013 van [D] ten onrechte gesuggereerd dat deze een getrouwe weergave bood van het eigen vermogen en het resultaat.
3.3 Klaagsters hebben deze verwijten doen toelichten aan de hand van acht posten uit de jaarrekening alsmede de continuïteitsevaluatie, ten aanzien waarvan betrokkene volgens klaagsters onvoldoende controlewerkzaamheden heeft uitgevoerd. Dit betreft de klachtonderdelen inzake:
i. de immateriële vaste activa (a. kosten voor onderzoek en ontwikkeling en b. goodwill);
ii. de latente belastingvorderingen;
iii. de materiële vaste activa (machines en inventaris, lease auto's);
iv. de voorraden;
v. het onderhanden werk;
vi. de debiteuren;
vii. de inkoopbonussen;
viii. de verplichtingen/voorzieningen;
ix. de continuïteit.
3.4 Wat namens klaagsters bij de mondelinge behandeling als nieuwe standpunten naar voren is gebracht, is door de Accountantskamer niet opgevat als nieuwe klachtonderdelen (waarvan de inbreng op een dergelijk tijdstip overigens ook in strijd zou zijn met de beginselen van een behoorlijke procesorde) doch - voor zover daartoe kunnende dienen - als een ondersteuning van de betwisting van het gestelde in de door/namens betrokkene gegeven weerspreking van de klacht.
4. De gronden van de beslissing
Omtrent de klacht en het daartegen gevoerde verweer overweegt de Accountantskamer het volgende.
4.1 Op grond van artikel 31 Wet toezicht accountantsorganisaties (hierna: Wta) en sinds 1 januari 2013 op grond van artikel 42 van de Wet op het accountantsberoep (hierna: Wab) is de extern (register)accountant ten aanzien van zijn beroepsmatig handelen respectievelijk zijn beroepsuitoefening onderworpen aan tuchtrechtspraak ter zake van enig handelen of nalaten in strijd met het bij of krachtens de Wta respectievelijk Wab bepaalde en ter zake van enig ander handelen of nalaten in strijd met het belang van een goede uitoefening van het accountantsberoep.
4.2.1 Namens betrokkene is een beroep gedaan op niet-ontvankelijkheid van de klacht wegens verjaring. Daartoe is ‑ onder meer en kort samengevat ‑ aangevoerd:
- dat de bestuurders van klaagsters zeer wel ingevoerd waren in - en zeer nauw betrokken waren bij [D], zodat de klacht veelal bestaat uit bezwaren tegen de eigen verslaggevingskeuzes en methodieken van [D] zelf aangezien het gaat om binnen [D] al jarenlang, in samenspraak met - en met instemming van klaagsters gehanteerde keuzes en methodieken, hetgeen betekent dat de bezwaren van klaagsters zich richten tegen een gang van zaken die zeker meer dan drie, vaak al meer dan zes, jaren binnen [D] werd gehanteerd;
- dat d e verwijten van klaagsters de controlewerkzaamheden van betrokkene betreffen ten aanzien van de jaarrekening 2012 en de conceptjaarrekening 2013 van [D], zodat klaagsters (uiterlijk) ten tijde van het accountantsverslag 2012 d.d. 5 april 2013 (althans de vergadering van de RvC op 11 april 2013) bekend waren met het vermeend klachtwaardig handelen van betrokkene ten aanzien van de jaarrekening 2012, want alle issues waarover klaagsters thans ten aanzien van de jaarrekeningcontrole 2012 klagen, zijn in het accountantsverslag 2012 reeds uitvoerig toegelicht;
- dat de controleverklaring van betrokkene bij de jaarrekening 2012 dateert van 31 mei 2013, terwijl het klaagschrift door de Accountantskamer meer dan drie jaren daarna is ontvangen, te weten op l juni 2016;
- dat de slotsom is dat klaagsters reeds vanaf 5 april 2013 onderscheidenlijk 31 mei 2013 een vermoeden hadden (kunnen hebben) dat het handelen/nalaten van verweerder mogelijk klachtwaardig was en met het indienen van het klaagschrift op 1 juni 2016 de drie-jaarstermijn ex artikel 22 lid 1 Wtra hebben overschreden.
4.2.2 Namens klaagsters is hiertegen ‑ onder meer en kort samengevat ‑ ingebracht:
- dat betrokkene heeft aangevoerd dat de drie- dan wel de zes-jaarstermijn is verlopen omdat 'gekozen verslaggevingsmethodieken' vaak al meer dan zes jaar werden gehanteerd bij [D], maar uit het oog verliest dat de afronding van (controle)werkzaamheden zijn weerslag vindt in de controleverklaring en dat iedere controle-opdracht de accountant steeds noodzaakt tot een nieuwe, zelfstandige controle en dat daarom vanaf iedere controle een nieuwe zes-jaarstermijn begint te lopen;
- dat voor de drie-jaarstermijn in artikel 22 Wtra een subjectieve toets geldt, te weten de bekendheid van de klaagsters met het verwijtbare karakter van de gedragingen van de accountant;
- de stelling van betrokkene dat klaagsters reeds bekend waren met het verwijtbare karakter van zijn gedragingen toen zij kennisnamen van het accountantsverslag op 5 april 2013 en de controleverklaring van 31 mei 2013 is onjuist, omdat het voornemen tot het instellen van het onderzoek naar de rol van betrokkene en het onderzoek zelf zich afspeelden ná 31 mei 2013 en het voor klaagsters redelijkerwijs niet mogelijk was om de verwijtbare gedragingen van betrokkene eerder te constateren dan na afronding van hun onderzoek in het najaar van 2015;
- dat er dus ruim binnen de drie-jaarstermijn is geklaagd op 31 mei 2016, de datum waarop klaagsters het klaagschrift hebben ingediend en het door de Accountantskamer is ontvangen;
- dat overigens, anders dan betrokkene betoogt, deze datum niet relevant is voor de drie-jaarstermijn in artikel 22 Wtra, maar enkel voor de zes-jaarstermijn.
4.2.3 De Accountantskamer verwerpt het namens betrokkene opgeworpen niet-ontvankelijkheidsverweer. Artikel 22, eerste lid, Wtra, zoals dat luidt sinds 1 januari 2014, bepaalt dat de Accountantskamer een klacht niet in behandeling neemt indien tussen het moment van het verweten handelen of nalaten en het moment van indiening van de klacht een periode van zes jaar of meer is verstreken. Ook kan geen klacht meer in behandeling worden genomen indien op het moment van indienen van de klacht drie jaren zijn verstreken nadat de klager heeft geconstateerd of redelijkerwijs heeft kunnen constateren dat het handelen of nalaten in strijd is met het bij of krachtens de Wta of de Wab bepaalde of met het belang van een goede uitoefening van het accountantsberoep. Niet gebleken of aannemelijk is geworden dat klaagsters deze laatstbedoelde constateringen meer dan drie jaren voor het indienen van het klaagschrift (op 31 mei 2016) hebben gedaan of redelijkerwijs hebben kunnen doen. Het ligt veeleer in de rede dat zij die constateringen hebben gedaan na kennisneming van de brieven van betrokkene van 7 juli 2015 en 16 december 2015, geschreven in het kader van de correspondentie vermeld in 2.5 van deze uitspraak. Het feit dat de posten waarover wordt geklaagd, zijn vermeld in het accountantsverslag 2012 d.d. 5 april 2013 brengt zonder nadere toelichting, die ontbreekt, niet mee dat klaagsters een vermoeden hadden of hadden kunnen hebben van het tekortschieten waarvan zij betrokkene betichten, aangezien zij uit dit verslag niet kunnen opmaken welke controle-informatie betrokkene ten grondslag heeft gelegd aan zijn goedkeurende verklaring. Bij betrokkene is overigens de indruk gewekt dat het klaagschrift niet op 31 mei 2016, maar op 1 juni 2016 bij de Accountantskamer is ingekomen, omdat hij één van de op 1 juni 2016 door de Accountantskamer ontvangen kopieën ervan heeft toegezonden gekregen. Van een overschrijding van de drie-jaarstermijn is voor zover geklaagd wordt over het afgeven van de goedkeurende controleverklaring op 31 mei 2013, gesteld al dat de termijn van drie jaar op die datum zou aanvangen, ook daarom geen sprake. Klaagsters stellen tot slot terecht dat een goedkeurende verklaring bij een jaarrekening toereikend moet worden onderbouwd met informatie die is vergaard en beoordeeld in het kader van de controle van die jaarrekening. Indien (naar betrokkene stelt) goedkeurende verklaringen die zijn afgegeven bij eerdere jaarrekeningen op een gelijkluidende onderbouwing berusten, wil dat dan ook niet zeggen dat de termijn van zes of drie jaar al aanvangt met het kennis nemen van die eerdere onderbouwingen.
4.3 Het handelen en/of nalaten waarop de klacht betrekking heeft, moet, voor zover dit plaats had in de periode van 1 januari 2007 tot 4 januari 2014, worden getoetst aan de in die periode geldende Verordening gedragscode (RA’s) (VGC) en daarvan in dit geval het (voor alle accountants geldende) deel A en het (voor openbaar accountants geldende) deel B1 en, voor zover dit plaatshad ná 4 januari 2014, aan de sindsdien geldende Verordening gedrags- en beroepsregels accountants (VGBA).
4.4 Daarbij stelt de Accountantskamer voorop dat het in een tuchtprocedure als de onderhavige in beginsel aan klaagsters is om feiten en omstandigheden te stellen en - in geval van (gemotiveerde) betwisting - aannemelijk te maken, die tot het oordeel kunnen leiden dat de betrokken accountant tuchtrechtelijk verwijtbaar heeft gehandeld. De Accountantskamer merkt nog op dat het niet afgerond zijn van (de werkzaamheden in het kader van) de controle van de conceptjaarrekening 2013, anders dan betrokkene meent, niet meebrengt dat hem van het tekortschieten in die controle geen tuchtrechtelijk verwijt kan worden gemaakt. Ook voorafgaande aan het afronden van een controle kan er immers al sprake zijn van handelen of nalaten zoals bedoeld in 4.1 hiervoor. Bij de beoordeling of daarvan sprake is, zal uiteraard acht geslagen worden op de in 2.4 geciteerde vermelding in het accountantsverslag 2013. In het verweerschrift wordt dit verslag aangeduid als een conceptverslag. Dat het die status heeft, is echter niet expliciet op het verslag zelf aangetekend.
4.5 Klachtonderdeel i. (a. kosten voor onderzoek en ontwikkeling)
4.5.1.1 In het kader van dit subonderdeel is in het klaagschrift onder meer het volgende naar voren gebracht. In 2012 is circa € 5 miljoen en in 2013 circa € 4,5 miljoen als investeringen in Onderzoek en ontwikkeling onder de post immateriële vaste activa in de balans opgenomen. Hierin zijn begrepen forse bedragen die betrekking hadden op interne uren van eigen personeel. De geactiveerde kosten van eigen personeel zijn ten onrechte niet gepresenteerd in overeenstemming met artikel 2:377 lid 3 sub c Burgerlijk Wetboek (BW), te weten als een afzonderlijke regel in de winst- en verliesrekening.
4.5.1.2 Van de zijde van betrokkene is hiertegen het volgende als verweer aangevoerd. [D] heeft een vorm van verslaggeving toegepast die elementen van het functionele en het categoriale systeem herbergde; het categoriale model is toegepast voor het uitsplitsen van de kosten. De geactiveerde kosten zijn echter niet afzonderlijk in de winst- en verliesrekening getoond. In de toelichting is de geactiveerde productie afzonderlijk gepresenteerd, onder andere bij de grondslagen van immaterieel vast actief (waar is toegelicht dat sprake is van geactiveerde eigen uren) en in het verloopoverzicht bij de post immateriële vaste activa.
4.5.1.3 De Accountantskamer overweegt dienaangaande het volgende.
Artikel 377 lid 2 Boek 2 BW geeft de rechtspersoon de keuze om de baten en lasten uit gewone bedrijfsuitoefening hetzij overeenkomstig lid 3 (de categoriale indeling) hetzij overeenkomstig lid 4 (de functionele indeling) te splitsen. Uit de brief van 15 maart 2017 van de advocaat van betrokkene blijkt (bladzijde 24) dat [D] in 2012 en in 2013 de keuze heeft gemaakt voor toepassing van artikel 377 lid 3 Boek 2 BW (de categoriale indeling). De Accountantskamer merkt op dat de (tekst van de) wet geen aanknopingspunten biedt om elementen van lid 3 en lid 4 van het artikel (zoals het opnemen van de kostprijs van de omzet en de brutomarge) naar eigen inzicht te combineren. Volgens betrokkene is dat gebruikelijk in de branche. Dit laatste is door klaagsters ontkend. Wat er van dit combineren ook zij, in ieder geval moet worden vastgesteld dat in de toelichting op de jaarrekening 2012 en de conceptjaarrekening 2013 niet wordt uiteengezet dat voor de presentatie van de winst- en verliesrekening elementen van de categoriale indeling en de functionele indeling worden gecombineerd. Bovendien is noch uit het verloopoverzicht noch uit de toelichting kenbaar welk bedrag de geactiveerde productie ten behoeve van het eigen bedrijf beloopt. Het verloopoverzicht bevat geen post met die benaming en de toelichting rept alleen over “bestede uren van eigen werknemers”. Aldus is vast komen te staan dat het bepaalde in artikel 377 lid 3 sub c Boek 2 BW geen toepassing heeft gevonden. Dat had op grond van dit artikellid bij een keuze voor de categoriale indeling wel gemoeten. Op basis van wat in 2.4 van het klaagschrift is gesteld en door betrokkene niet is weersproken, moet ervan worden uitgegaan dat de geactiveerde bedragen voor lonen, inclusief sociale lasten, niet van verwaarloosbare betekenis zijn geweest. Het achterwege laten van toepassing van artikel 377 lid 3 sub c Boek 2 BW, dat mede als effect had dat niet alle ten laste van de rechtspersoon gekomen, niet aan die geactiveerde productie toe te rekenen, lonen en sociale lasten (artikel 377 lid 3 sub e en sub f Boek 2 BW) afzonderlijk in de winst- en verliesrekening zijn gepresenteerd, had ten minste met het oog op het te verlangen vereiste inzicht in het resultaat expliciet door betrokkene aan de orde moeten zijn gesteld. Dat geldt niet alleen voor de afgeronde controle over 2012, maar ook voor die over 2013, gezien het stadium waarin die controle zich, afgaande op (de in 2.4 van deze uitspraak geciteerde passage uit) het accountantsverslag 2013, bevond. Dit klachtonderdeel moet daarom in zoverre gegrond worden verklaard.
4.5.2.1 Voorts is in het klaagschrift inzake klachtonderdeel i. het volgende betoogd. Betrokkene heeft geen controle uitgeoefend op uurtarieven en bestede uren, althans heeft die controle onvoldoende aangetoond en aangenomen moet dan ook worden dat in 2012 en in 2013 onvoldoende controle is uitgevoerd op kosten van onderzoek en ontwikkeling inzake het project ‘[project1]’. Ook voor het project ‘[project2]’ geldt dat onvoldoende controle is uitgevoerd op bestede uren en gehanteerde tarieven. Activering van de als investering geboekte bedragen voor het project ‘[project3]’ is ‑ evenals bij andere projecten ‑ niet ontleend aan urenverantwoordingen maar bepaald door inschatting van tijdsbesteding en tarieven.
4.5.2.2 Van de zijde van betrokkene is het volgende als verweer aangevoerd. Voor beide jaren, 2012 en 2013, is besloten de activering van immateriële vaste activa in beginsel gegevensgericht te controleren. Ter vervanging van het ontbreken van een tijdschrijfsysteem is gekeken naar de totstandkoming van de verantwoorde uren. De leidinggevenden kenden de mensen en hadden daadwerkelijk inzicht in hun tijdsbesteding. De groepscontroller van [D] heeft de opgestelde urenopgave beoordeeld. De projecten vonden plaats in de werkmaatschappijen. De controle van de werkmaatschappijen vond plaats met een materialiteit zoals door het holdingteam toegekend aan die werkmaatschappijen. De post geactiveerde immateriële activa is in de controle van de werkmaatschappijen als “insignificant” aangemerkt. Per project konden de gehanteerde uurtarieven verschillen. Bij een aantal projecten werd uitgegaan van werkelijke loonkosten; in andere gevallen van een gemiddeld uurtarief van € 85,--. In 2013 is nadere onderbouwing gevraagd van de externe kosten, interne uren en gehanteerde tarieven, maar niet in toereikende mate ontvangen. In paragraaf 2.1.1 van het accountantsverslag 2013 is hieraan ook aandacht besteed.
4.5.2.3 De Accountantskamer overweegt als volgt. Een belangrijke voorwaarde voor het in de balans opnemen van kosten voor onderzoek en ontwikkeling is dat de kosten van het actief betrouwbaar kunnen worden vastgesteld (RJ 210.201). Hoewel betrokkene in zijn accountantsverslagen over 2012 en 2013 heeft vermeld dat bij de ondernemingen aan die voorwaarde wordt voldaan, heeft hij onvoldoende documentatie overgelegd waaruit blijkt dat hij toereikende werkzaamheden heeft verricht om vast te stellen dat aan deze voorwaarde is voldaan. Weliswaar is een aantal specificaties van door de onderneming geactiveerde loonkosten overgelegd (zie bijvoorbeeld de producties 12, 13 en 14 van klaagsters en de producties 18, 19, 105 en 107 van betrokkene), maar deze specificaties roepen eerder vragen op over de aard van de in aanmerking genomen activiteiten en de betrouwbaarheid van de vaststelling, dan dat zij licht werpen op de betrouwbaarheid. In 5.28 van het verweerschrift heeft betrokkene laten optekenen dat zijn controle heeft bestaan uit vaststellingen aan de hand van draaitabellen, vergelijkingen met gemiddelde loonkosten en gesprekken met divisiemanagers, controllers en de directie, maar van die werkzaamheden heeft hij geen controledocumentatie overgelegd. Hoe betrokkene heeft vastgesteld dat het aandeel in de tijd van personeel dat werkzaam is geweest ten behoeve van geactiveerde projecten op betrouwbare wijze tot stand is gekomen, is gezien het vorenstaande niet komen vast te staan. Ook is niet gebleken dat betrokkene toereikende werkzaamheden heeft uitgevoerd om vast te stellen dat de vermelde loonkosten aansluiten op de gegevens van de loonadministratie, of ‑ bij toepassing van uurtarieven ‑ dat die tarieven als een aanvaardbare benadering van de werkelijke kosten kunnen worden beschouwd. In zoverre is klachtonderdeel i eveneens gegrond.
4.5.3.1 In het klaagschrift is in het kader van klachtonderdeel i. nog het volgende aangevoerd. Ten onrechte heeft betrokkene geen controle uitgevoerd op de bewering van de leiding dat er bij de individuele projecten geen aanleiding was voor bijzondere waardevermindering. Bovendien heeft de toetsing of de toekomstige economische voordelen de kosten overtreffen voor het project ‘[project1]’ in 2013 plaatsgevonden aan de hand van een berekening van [C] over de waarde van ‘[project1]’; het gaat wat dit project dus om zelftoetsing, die extra alertheid bij de controle vergt.
4.5.3.2 Van de zijde van betrokkene is hiertegen het volgende ingebracht. Eenmaal geactiveerde kosten worden onder RJ regulier afgeschreven en niet jaarlijks aan een impairment-test onderworpen. Na ingebruikneming wordt het impairment-vraagstuk bezien op het niveau van een kasstroom-genererende eenheid. Door klaagsters zijn geen specifieke indicaties van bijzondere waardevermindering gesteld. Het betroffen strategische investeringen waarvoor geen negatieve indicaties bestonden. Ten aanzien van ‘[project1]’ geldt dat de waarde-berekening was gebaseerd op omzetverwachtingen die door de leiding van de onderneming waren verstrekt.
4.5.3.3 De Accountantskamer overweegt hieromtrent als volgt. Van nog niet in gebruik genomen immateriële vaste activa moet jaarlijks de realiseerbare waarde worden bepaald (RJ 210.419). Betrokkene heeft op vragen van de Accountantskamer geantwoord dat bepaling van de realiseerbare waarde achterwege is gebleven. Hij heeft er evenwel op gewezen dat het om in de bedrijfsvoering geïntegreerde softwareapplicaties gaat, waarvan het niet goed mogelijk is de realiseerbare waarde op zinvolle wijze te bepalen. In dat laatste geval dient de rechtspersoon de realiseerbare waarde te bepalen van de kasstroom-genererende eenheid waartoe het behoort (RJ 121.501). Ook dit laatste is niet gebeurd. Betrokkene heeft op vragen van de Accountantskamer over de projecten ‘[project2]’, ‘[project1]’ en ‘[project3]’ geantwoord dat geen van de drie projecten op balansdatum 2012 was voltooid. Vanaf begin 2013 zijn de projecten ‘[project2]’ en ‘[project1]’ in gebruik genomen en fase 1 van ‘[project3]’ is op 1 januari 2014 live gegaan, zo valt te lezen op bladzijde 23 van de brief van 15 maart 2017. In 2013 is een bedrag van € 1,3 miljoen als ontwikkelingskosten voor ‘[project2]/SAM]’ geactiveerd, zodat voor dit project over de periode van 2010 tot en met 2013 in totaal € 3,3 miljoen in de conceptbalans ultimo 2013 is opgenomen.
4.5.3.4 De Accountantskamer is van oordeel dat betrokkene het niet naleven van de hiervoor vermelde richtlijnen aan de orde had moeten stellen bij de directie van [D]. Nu hij dat kennelijk in het kader van de controle van de jaarrekening 2012 en de conceptjaarrekening 2013 niet heeft gedaan, is dit klachtonderdeel alleen al daarom in zoverre gegrond. Gelet op het voorgaande is het des te opmerkelijker dat betrokkene in het accountantsverslag over 2012 met zoveel woorden (in paragraaf 3.5.1.3) heeft ingestemd met “het activeren van de projectkosten”.
4.5.3.5 Voorts roept de documentatie die betrokkene heeft overgelegd serieuze twijfel op of de in 2013 in verband met het project ‘[project2]’ geactiveerde bedragen voldoen aan de criteria voor het activeren van ontwikkelingskosten (RJ 210.224). Niettemin heeft betrokkene in het accountantsverslag 2013 in paragraaf 2.1.1 “Onderzoek en ontwikkeling” inzake ‘[project2]’ onder meer opgetekend:
“Wij kunnen ons in principe vinden in het activeren van deze projectkosten, aangezien zij voldoen aan de activeringscriteria.”
(…)
“We hebben nog niet de volledige onderbouwing van de investering over het boekjaar 2013. Gelet op de huidige specificaties verwachten wij daar mogelijk een controleverschil. Dit controleverschil zullen we in de komende periode nader analyseren en kwantificeren. Verder adviseren wij u nogmaals jaarlijks na te gaan in hoeverre de verwachte economische voordelen de boekwaarde van het immaterieel vast actief overtreffen.”
Betrokkene heeft zich op dit punt nog verweerd met de stelling dat hij geen oordeel heeft uitgesproken over de activering van de kosten voor [project2]. De door betrokkene in het accountantsverslag 2013 gekozen formuleringen (zoals hiervoor en in 2.4 van deze uitspraak geciteerd) roepen naar het oordeel van de Accountantskamer echter hogere verwachtingen op over de aanvaardbaarheid van de desbetreffende post dan gerechtvaardigd was op basis van de informatie waarover betrokkene ten tijde van het uitbrengen van dit verslag beschikte. Gelet daarop bestond er veeleer aanleiding voor betrokkene om een nadrukkelijk voorbehoud te formuleren voor de in 2013 geactiveerde kosten van ‘[project2]’. Dit onderdeel van de klacht is daarom ook in zoverre gegrond. Voor de Accountantskamer is voldoende aannemelijk geworden dat de waardering van [C] van de activiteit ‘[project1]’ voor een ander doel is opgesteld dan voor waardering van de post ‘Onderzoek en ontwikkeling’ in de balans en dat de omzetverwachtingen zijn gebaseerd op door de ondernemingsleiding verstrekte gegevens. Van zelftoetsing is daarom geen sprake en klachtonderdeel i is dan ook in zoverre ongegrond. Dat laat de hiervoor verwoorde oordelen van de Accountantskamer over de tekortschietende controle op het activeren van de kosten van dit project overigens geheel onverlet.
4.6 Klachtonderdeel i. (b. Goodwill).
4.6.1 In het kader van dit subonderdeel is in het klaagschrift vooreerst onder meer het volgende naar voren gebracht. Uit onder meer de jaarrekening 2012 en de conceptjaarrekening 2013 en de accountantsverslagen blijken diverse indicaties die aanleiding gaven tot kritische beoordeling van de boekwaarde van geactiveerde goodwillbedragen. De controle van betrokkene lijkt enkel te zijn gebaseerd op standpunten en verwachtingen van het management, aldus klaagsters.
4.6.2 Van de zijde van betrokkene is hiertegen het volgende als verweer aangevoerd. De boekwaarde van geactiveerde goodwill bedroeg ultimo 2012 circa € 1,8 miljoen en ultimo 2013 € 2,4 miljoen. De helft van de betaalde goodwill was toen al afgeschreven. Uitsluitend als er aanwijzingen zijn voor een bijzondere waardedaling (“triggering event”) wordt een schatting van de realiseerbare waarde gemaakt en wel op het niveau van de kasstroom-genererende eenheid. Bij [D] was het niveau van de kasstroom-genererende eenheid gelijk aan het divisieniveau. Ultimo 2012 was er geen aanleiding om een bijzondere waardedaling te veronderstellen. Ultimo 2013 bestond ten aanzien van [G] een situatie dat bovenop de al in 2012 geactiveerde € 225.000 een bedrag van € 800.000 was geactiveerd dat verband hield met in 2013 ontdekte “verborgen gebreken” en verliezen van een in 2012 uitgevoerde acquisitie. In het accountantsverslag 2013 is ter zake vermeld:
“Gelet op de huidige specificaties verwachten wij daar mogelijk een controleverschil.”
4.6.3 De Accountantskamer overweegt ten aanzien van dit subonderdeel i het volgende. Gezien de aard en de omvang van de post Goodwill in de jaarrekening 2012 komt het de Accountantskamer niet onaannemelijk voor dat betrokkene op basis van de beschikbare informatie bij de controle van de jaarrekening 2012 kon oordelen dat er geen reden was om aan te dringen op impairment testing. In zoverre is dit subonderdeel ongegrond. Ten aanzien van de controle van de jaarrekening 2013 geldt het volgende. Op vragen van de Accountantskamer heeft betrokkene als volgt geantwoord:
“De vraag of sprake zou zijn van de noodzaak van een impairment test zou zeker aan de orde zijn gekomen indien de door [D] voorgestelde aanpassing van de ‘purchase price allocation’, die zou leiden tot verhoging van de goodwill, zou worden doorgevoerd. In het kader van de controle 2013 was verweerder nog niet overtuigd dat sprake was van een dergelijke aanpassing.
Nu de hier aan de orde zijnde verhoging van de goodwill van € 0,8 miljoen al daadwerkelijk in de boekhouding was verwerkt en ook is opgenomen in de door het bestuur opgestelde jaarrekening 2013, kon betrokkene niet volstaan met de opmerking in het accountantsverslag 2013 dat hij op dit punt een controleverschil verwachtte. Dit geldt nog te meer gelet op de laatste alinea van de paragraaf 2.1.2 ‘Goodwill’ in het accountantsverslag 2013, luidend:
“Impairment (algemeen)
De directie van [D] is van mening dat er geen redenen zijn om tot afwaardering van de verschillende goodwillonderdelen over te gaan. De verwachte toekomstige kasstromen staan weliswaar onder druk maar zijn naar verwachting toereikend om de huidige waardering van de goodwillposten te rechtvaardigen. Wij kunnen ons vinden in de overwegingen van de directie, maar attenderen u er op dat
het periodiek bewaken van de resultaten van de kasstroom genererende eenheden ten opzichte van de geactiveerde goodwill noodzakelijk blijft. Zeker in de huidige economische omstandigheden waarbij de rendementen onder druk staan kunnen de omstandigheden snel wijzigen en een afwaardering noodzakelijk maken.”
Onder deze omstandigheden had betrokkene naar aanleiding van de verhoging van de goodwill moeten aandringen op impairment testing van de relevante goodwillpost. Niet gebleken of aannemelijk geworden is dat betrokkene ten tijde van het schrijven van het accountantsverslag 2013 van de ondernemingsleiding heeft verlangd dat tot impairment testing zou worden overgegaan, laat staan dat betrokkene ter zake enige werkzaamheden zou hebben uitgevoerd. Daarbij past niet de in 2.4 van deze uitspraak geciteerde passage uit paragraaf 1.2.1 ‘Controleverklaring’ in het accountantsverslag 2013, die de indruk wekt dat betrokkene de verhoging aanvaardbaar achtte. Voor zover betrekking hebbend op de controle van de jaarrekening 2013, moet dit subonderdeel van klachtonderdeel i dan ook gegrond worden verklaard.
4.7 Klachtonderdeel ii. (de latente belastingvorderingen).
4.7.1 Namens klaagsters is te dezen het volgende aangevoerd. In de jaarrekeningen 2012 en 2013 zijn latente belastingvorderingen uit hoofde van verliescompensatie, latente belastingverplichtingen en acute belastingverplichtingen gesaldeerd gepresenteerd onder Kortlopende schulden in de post Belastingen en premies sociale verzekeringen. Saldering was niet toegestaan. De controlewerkzaamheden met betrekking tot de belastingpositie zijn met onvoldoende diepgang uitgevoerd.
4.7.2 Van de zijde van betrokkene is hiertegen het volgende ingebracht. Betrokkene heeft de belastingpositie gegevensgericht gecontroleerd. Naar zijn oordeel kon de onderneming latente belastingvorderingen realiseren door fiscaal getroffen voorzieningen, zoals bijvoorbeeld de HIR, willekeurige fiscale afschrijvingen en een voorziening voor ‘ROB’. De saldering die heeft plaatsgevonden, doet niet af aan het getrouwe beeld van de jaarrekening 2012, gezien de geringe impact op de relevante ratio’s.
4.7.3 De Accountantskamer overweegt met betrekking tot klachtonderdeel ii als volgt. In de jaarrekening 2012 is onder Kortlopende schulden een belastingverplichting van € 1,2 miljoen opgenomen en in de conceptjaarrekening 2013 een bedrag van € 2,1 miljoen. In deze posten zijn, naar uit die jaarrekeningen blijkt en betrokkene heeft erkend, de acute belastingverplichtingen van diverse belastingsoorten, waaronder omzetbelasting, gesaldeerd met latente belastingvorderingen en latente belastingverplichtingen ter zake van vennootschapsbelasting. De latente belastingvorderingen uit hoofde van verliescompensatie bedroegen ultimo 2012 € 3,3 miljoen en ultimo 2013 € 4,2 miljoen. Op vragen van de Accountantskamer hoe het komt dat tijdens de controle over 2012 en de controle over 2013 niet is vastgesteld dat latente belastingvorderingen en acute belastingverplichtingen in de balans gesaldeerd waren opgenomen, is betrokkene het antwoord schuldig gebleven. Nu van betrokkene verlangd kon worden dat hij de saldering had opgemerkt, heeft de controle van de belastingpositie in 2012 en 2013 niet met voldoende diepgang plaatsgevonden, en daarom is dit klachtonderdeel in zoverre gegrond. Dat saldering niet zou afdoen aan het getrouwe beeld van de jaarrekening 2012, zoals door betrokkene gesteld, moge zo zijn, maar dat is geen reden voor een ander oordeel, omdat de klacht niet daarover gaat.
4.8 Klachtonderdeel iii (de materiële vaste activa: machines en inventaris)
4.8.1.1 Namens klaagsters is omtrent de post Machines en inventaris het volgende aangevoerd. In de post zijn ultimo 2012 cumulatieve herwaarderingen begrepen van circa € 11 miljoen; ultimo 2013 bedroegen de cumulatieve herwaarderingen circa € 12 miljoen. Over beide jaren is een eigen vermogen van circa € 36 miljoen gerapporteerd. De herwaarderingen zijn gebaseerd op taxatierapporten van [H] Taxaties. Betrokkene heeft onvoldoende werkzaamheden uitgevoerd om vast te stellen dat de taxatierapporten van [H] kunnen worden aangemerkt als voldoende en geschikte controle-informatie, aldus klaagsters.
4.8.1.2 Hiertegen heeft betrokkene het volgende doen inbrengen. Aan de basis van de waardering en de taxaties door [H] lagen subadministraties met daarin per locatie en actief de oorspronkelijke aanschafwaarde tegen historische kosten, die (naar de Accountantskamer begrijpt) extracomptabel werden gevoerd en werden aangesloten op de financiële administratie. Op dit basisbestand heeft betrokkene een standaard werkprogramma voor de controle van materiële vaste activa uitgevoerd. Daarna is de aansluiting met het taxatierapport vastgesteld. Voor zover nodig zijn opvallende posten verklaard. [H] is een gerenommeerd kantoor van Registertaxateurs. In 2010 was een integrale taxatie op individueel niveau per locatie beschreven. Sindsdien is de taxatie jaarlijks geactualiseerd door desktoptaxaties en roulerende bezoeken aan een aantal locaties.
4.8.1.3 Met betrekking tot dit subonderdeel overweegt de Accountantskamer het volgende.
De machines en inventarissen worden volgens de grondslagen voor waardering van activa en passiva in de (concept)jaarrekening gewaardeerd op vervangingswaarde gebaseerd op taxaties van onafhankelijke derden. Gelet op de aard en omvang van de post zou betrokkene, overeenkomstig paragraaf 8 van standaard 500 van de NVCOS, de volgende werkzaamheden hebben moeten verrichten:
- de competentie, capaciteiten en de objectiviteit van de deskundige evalueren;
- inzicht verwerven in het werk van de deskundige;
- de geschiktheid als controle-informatie van het werk van de deskundige evalueren.
Op vragen van de Accountantskamer heeft betrokkene geantwoord dat het bureau van de taxateur bij hem bekend was als een gerenommeerde partij. Rekening houdend met “de (beperkte) significantie van het werk van de deskundige” heeft geen vastlegging van de beoordeling van de competentie en objectiviteit plaatsgevonden in het controledossier. Daaruit volgt dat niet voldaan is aan het bepaalde in paragraaf 8 van standaard 500. Op de vraag van de Accountantskamer of betrokkene kennis heeft genomen van de opdrachtverstrekking aan de taxateur, heeft hij geantwoord dat hij geen schriftelijke opdrachtverstrekking in zijn dossier heeft. Betrokkene meent dat de aard, reikwijdte en doelstellingen van de opdracht afdoende blijken uit het taxatierapport. De zeer summiere beschrijvingen in de taxatierapporten geven echter naar het oordeel van de Accountantskamer niet een zodanig inzicht dat kennisneming van de verstrekte opdracht(en) achterwege kon worden gelaten. Bovendien kan uit de rapporten niet worden opgemaakt dat de waardering overeenkomstig de regels van het Besluit actuele waarde (zoals bedoeld in artikel 384, lid 4 Boek 2 BW) heeft plaatsgevonden. Voor zover betrokkene al heeft geëvalueerd of de taxatierapporten als voldoende en geschikte controle-informatie konden worden aangemerkt, zijn die evaluaties kennelijk niet gevolgd door vastleggingen ervan in het controledossier. Daarom moet het ervoor worden gehouden dat die evaluaties niet hebben plaatsgevonden. Gezien het vorenstaande moet dit subonderdeel van klachtonderdeel iii gegrond worden verklaard.
4.8.2.1 Voorts is in het klaagschrift ter onderbouwing van klachtonderdeel iii. voor zover dat ziet op leaseauto’s betoogd dat betrokkene onvoldoende controlewerkzaamheden heeft verricht op de periodieke aanpassing van de berekende restwaarden van leaseauto’s en dat betrokkene daarnaast te weinig controlewerkzaamheden heeft verricht op het in de balans opgenomen financiële recht uit hoofde van off-balance sheet leasecontracten.
4.8.2.2 De Accountantskamer is van oordeel dat de weerspreking door betrokkene (met verwijzing naar zijn producties 56, 57 en 58) van het verwijt dat onvoldoende controlewerkzaamheden zijn verricht op de berekende restwaarden van de in de balans opgenomen contracten voor leaseauto’s voldoende overtuigend is. In zoverre is dit subonderdeel van klachtonderdeel iii ongegrond.
Op vragen van de Accountantskamer of in de balans een financieel recht op toekomstige winst bij terugkoop van leaseauto’s is opgenomen, heeft betrokkene geantwoord dat een restwaardecorrectie van de gehele leaseportefeuille (on-balance en off-balance) is verantwoord onder de post Materiële vaste activa auto’s en bedrijfswagens voor lease. Het totale bedrag van de restwaardecorrectie bedroeg € 5,1 miljoen ultimo 2012 en € 6,6 miljoen ultimo 2013. De boekwaarde van de post auto’s en bedrijfswagens voor lease bedroeg € 23 miljoen ultimo 2012 en € 22 miljoen ultimo 2013. De restwaardecorrectie betreft de aanpassing van de cumulatieve afschrijvingen over het verschil tussen aanschaffingswaarde en restwaarde. Bij aanpassing van de verwachte restwaarde tijdens de looptijd van het contract vindt een correctie van de afschrijvingen (op prospectieve basis) plaats. Deze systematiek kan, mede gelet op RJ 145.301, als algemeen aanvaardbaar worden beschouwd en wordt door klaagsters ook niet bestreden. Ook in zoverre is dit subonderdeel van klachtonderdeel iii ongegrond.
Dat de onderneming de restwaardecorrectie ook toepaste op de off-balance leaseportefeuille, is opmerkelijk. Immers, de betreffende auto’s waren niet in de balans opgenomen en op die auto’s werden derhalve ook niet op systematische wijze afschrijvingen geboekt. Voor zover al een voldoende grondslag bestaat voor het opnemen in de balans van de restwaardecorrectie van de off-balance sheet leaseportefeuille ‑ hetgeen de Accountantskamer waagt te betwijfelen ‑, dan hadden ten minste de toegepaste systematiek, de daarmee gemoeide bedragen en de wijze van presentatie in de toelichting op de jaarrekening moeten zijn vermeld. Betrokkene heeft (naar ook klagers hebben aangevoerd) onvoldoende documentatie overgelegd waaruit blijkt dat deze problematiek is onderkend en dat ter zake voldoende controlewerkzaamheden zijn verricht. Dit subonderdeel van klachtonderdeel iii moet daarom in zoverre gegrond worden verklaard.
4.9 Klachtonderdeel iv. (de voorraden).
4.9.1 In het klaagschrift is aangaande dit klachtonderdeel onder meer het volgende gesteld. Volgens de waarderingsgrondslagen in de jaarrekening 2012 en de conceptjaarrekening 2013 worden de voorraden gewaardeerd op “historische kostprijs (inkoopprijs) of lagere marktwaarde”. Feitelijk was ultimo 2013 € 2,3 miljoen aan opslag voor indirecte kosten begrepen in de voorraadwaardering; ultimo 2012 was dat (zo blijkt uit randnummer 7 onder 2.2 in het accountantsverslag 2013) € 1,5 miljoen. Betrokkene heeft verzuimd de opslagen diepgaand en met professioneel kritische instelling te controleren.
4.9.2 Als verweer hiertegen is van de zijde van betrokkene verwezen naar RJ 220.302 en het volgende betoogd. De kostprijs bestaat uit de verkrijgingsprijs en overige kosten om de voorraden op hun huidige plaats en in hun huidige staat te brengen. Tijdens de controle over 2011 is (naar is gesteld in het verweerschrift in randnummer 9.11) geconstateerd dat voor de voorraad onderdelen een opslag is gehanteerd van 7%, wat licht hoger is dan de in 2009 becijferde 5,5% voor de bedrijfswagendivisie. Het verschil is niet materieel. In 2012 is een indirecte kostenopslag geboekt van nieuwe en gebruikte auto’s; dat is in het accountantsverslag toegelicht, aldus betrokkene.
4.9.3 De Accountantskamer overweegt ten aanzien van klachtonderdeel iv. het volgende.
De in de (concept)jaarrekening opgenomen tekst over de toegepaste waarderingsgrondslag is niet voldoende precies. De suggestie wordt gewekt dat de kostprijs gelijk is aan de inkoopprijs en niet is vermeld dat de verkrijgingsprijs wordt verhoogd met een opslag voor het op hun huidige plaats en in hun huidige staat brengen van de voorraden. Het moge zo zijn dat uit RJ 220.302 blijkt dat die suggestie niet terecht is (en zelfs dat klagers beter weten) en dat betrokkene geen rechtstreekse verantwoordelijkheid draagt voor de letterlijke tekst van de grondslagen voor waardering en resultaatbepaling, maar nu de gebruikers van de jaarrekening door die suggestie op het verkeerde been gezet kunnen worden, had van betrokkene gevergd kunnen worden dat hij de suggestie die van de tekst uitgaat, bij de directie aan de orde had gesteld. Betrokkene heeft dat kennelijk niet gedaan en daarom is dit klachtonderdeel voor zover het ziet op de controle van de omschrijving van de waarderingsgrondslagen in de jaarrekeningen over beide in geding zijnde jaren, gegrond.
De Accountantskamer stelt vast dat betrokkene in (punt 7 van paragraaf 2.2 van) het accountantsverslag 2013 het volgende heeft opgenomen:
“Voorts wordt sinds een aantal jaren een opslag voor bijkomende kosten verantwoord voor voorraden onderdelen van € 1.393.000 (2012: € 889.000) en voorraden voertuigen van € 930.000 (2012: € 600.000).”
Als productie 62 bij het verweerschrift heeft betrokkene een stuk ingebracht waaruit blijkt dat in het kader van de controle van de conceptjaarrekening 2013 vragen zijn gesteld over de in aanmerking genomen kosten van management, verkoopmensen, controllers e.d. Betrokkene heeft in het verweerschrift verwezen naar de antwoorden die ook in productie 62 zijn opgenomen. De Accountantskamer stelt vast dat de antwoorden geen antwoorden op de gestelde vragen zijn, maar betrekking hebben op een andere balanspost. Uit productie 60 bij het verweerschrift blijkt dat betrokkene in het kader van die controle ook heeft gesignaleerd dat de opslagpercentages van [I], [J] en [K] aanzienlijk zijn gestegen. De verklaring daarvoor van de zijde van [D], zoals opgenomen in die productie 60, is evenwel ontoereikend. Betrokkene heeft daarna in antwoord op een vraag van de Accountantskamer gesteld dat ter zake nog vragen openstonden en dat hij daarop voordat hij de controle kon afronden, geen antwoord heeft gekregen. Voor zover de klacht mede behelst dat betrokkene in het accountantsverslag 2013 had moeten vermelden dat over de toegepaste opslagen voor de voorraad onderdelen en de voorraad voertuigen nog vragen openstonden, moet dit subonderdeel van klachtonderdeel iv. gegrond worden geacht. Wat betreft de controle over de opslagen die in 2012 zijn begrepen in de voorraadwaardering is de Accountantskamer van oordeel dat het feit dat de herberekening van de opslagen tweejaarlijks plaatsvond (en voor het laatst in 2011) betrokkene niet ontsloeg van de verplichting om voldoende en adequate controle-informatie over de opslagen in 2012 te vergaren. Nu betrokkene dat heeft nagelaten, is dit subonderdeel ook in zoverre gegrond.
4.9.4 In het klaagschrift is in het kader van klachtonderdeel iv. nog het volgende aangevoerd. De voorraad gebruikte voertuigen is gewaardeerd op basis van verwachte verkoopprijzen minus nog te maken kosten en de verwachte marge. De verwachte marge is ingeschat op 0,8%. Er zijn onvoldoende controlewerkzaamheden verricht om de redelijkheid van die marge te toetsen.
4.9.5 Betrokkene heeft als productie 66 een document overgelegd waarin is berekend dat de gerealiseerde marge op gebruikte voertuigen over 2013 voor alle autobedrijven van het concern gezamenlijk 0,7% was. Volgens betrokkene kon de in 2013 voor de voorraadwaardering gehanteerde marge van 0,8% dan ook minst genomen als aanvaardbaar worden aangemerkt.
4.9.6 De Accountantskamer overweegt dat betrokkene naar aanleiding van vragen van de Accountantskamer een door hem opgesteld memorandum d.d. 27 maart 2013 heeft overgelegd. Daarin is een op zichzelf bezien toereikende argumentatie gegeven waarom de door [D] toegepaste waarderingsmethode kan worden beschouwd als een aanvaardbare benadering van de waardering op kostprijs. Betrokkene heeft in dit memo vastgesteld dat bij de voorraadwaardering ultimo 2012 ten onrechte geen rekening is gehouden met een aftrekpost voor de marge. Ter zake is een fout geconstateerd van € 121.000 die samen met een andere geconstateerde fout van € 92.000 op de lijst van controleverschillen is verwerkt. Betrokkene heeft echter niet onderbouwd waarom het door hem naar zijn zeggen in aanmerking genomen gemiddelde dealerrendement volgens BOVAG kan gelden als toereikende externe controle-informatie met betrekking tot de bij [D] te verwachten marge. De Accountantskamer stelt voorts vast dat productie 66 een ten behoeve van het verweer gemaakte recapitulatie van zeer grote onderliggende bestanden betreft (zie voetnoot 96 in het verweerschrift), waaruit volgens betrokkene moet worden afgeleid dat de gemiddelde gerealiseerde marge op gebruikte auto’s over 2013 0,7% bedroeg. Op welke grondslag die gemiddelde marge is berekend, heeft betrokkene echter niet duidelijk gemaakt. Bovendien heeft betrokkene naast de al bij het verweerschrift overgelegde stukken geen andere aantekeningen uit zijn dossier met betrekking tot de controle 2013 overgelegd dan het hiervoor vermelde memorandum. Dat memorandum werpt eveneens onvoldoende licht op de controlewerkzaamheden die zijn uitgevoerd ter toetsing van de marge op de voorraad gebruikte voertuigen. Klachtonderdeel iv. is dan ook in zoverre eveneens gegrond.
4.10 Klachtonderdeel v. (het onderhanden werk)
4.10.1 De klacht behelst dat betrokkene onvoldoende controlewerkzaamheden heeft verricht op het onderhanden werk bij de truckdivisies zowel ten aanzien van de positie ultimo 2012 als de positie ultimo 2013. Daarnaast wordt betrokkene verweten dat hij onvoldoende controlewerkzaamheden heeft verricht ten aanzien van een tijdens het consolidatieproces in het voorjaar van 2014 op het hoofdkantoor additioneel geboekte post onderhanden werk van € 1,1 miljoen en geen aandacht heeft besteed aan deze post in het accountantsverslag over 2013.
4.10.2 In het verweerschrift heeft betrokkene de uitgevoerde controlewerkzaamheden en zijn daarbij gedane bevindingen uiteengezet. In het accountantsverslag 2012 is hierover gerapporteerd. Geconstateerd is in bijlage 1 bij dit verslag dat de voorraad onderhanden werk per 31 december 2012 voor een bedrag van ruim € 200.000 te hoog is weergegeven. Dit bedrag is opgenomen op de lijst van ongecorrigeerde controleverschillen. De toevoeging van € 1,1 miljoen aan het onderhanden werk in 2013 kan betrokkene niet worden verweten, aangezien de controle nog niet was afgerond. Overigens had betrokkene mondelinge toelichtingen ontvangen op de samenstelling van deze additioneel geboekte post. Betrokkene achtte de boeking op voorhand niet onaanvaardbaar of onverdedigbaar, mits uiteraard voldoende onderbouwd.
4.10.3 De Accountantskamer overweegt inzake dit klachtonderdeel als volgt. Met betrekking tot de controle over 2012 heeft betrokkene voldoende aannemelijk gemaakt dat toereikende controlewerkzaamheden zijn uitgevoerd op de post onderhanden werk trucks. Met betrekking tot de controle over 2013 geldt het volgende.
Dat op het niveau van het hoofdkantoor aanvullende boekingen op het onderhanden werk werden gedaan tot een bedrag van € 1,1 miljoen, welke posten niet kwamen uit de rapportering van de bedrijfsonderdelen en dan ook niet bij de desbetreffende bedrijfsonderdelen onderwerp van accountantscontrole waren geweest, had betrokkene moeten alarmeren. Dat geldt te meer nu bij navraag uitsluitend mondelinge toelichtingen werden verkregen en geen adequate onderbouwing werd aangereikt. Bij het uitbrengen van het accountantsverslag op 1 april 2014 beschikte betrokkene nog steeds niet over adequate onderbouwing. Gezien de omvang van het bedrag en de wijze van totstandkoming ervan, had van betrokkene mogen worden verwacht dat hij in het accountantsverslag 2013 daar specifiek aandacht aan zou hebben besteed. Nu hij dit heeft nagelaten moet klachtonderdeel v. in zoverre gegrond worden verklaard.
4.11 Klachtonderdeel vi. (de debiteuren)
4.11.1 Klaagsters hebben doen stellen dat ultimo maart 2014 nog een bedrag van € 2,1 miljoen (van een totaal van ruim € 29 miljoen ultimo 2013) openstond en niet was afgedekt door een voorziening, hetgeen wel het geval had moeten zijn.
4.11.2 In hoofdstuk 11 van het verweerschrift heeft betrokkene zijn controle van deze post in de conceptjaarrekening 2013 doen beschrijven en daarbij verwezen naar overgelegde stukken.
4.11.3 Klaagsters hebben het aan klachtonderdeel vi. ten grondslag gelegde, tegenover de namens betrokkene gegeven weerspreking ervan, niet aannemelijk gemaakt. Klachtonderdeel vi. moet dan ook ongegrond worden verklaard.
4.12 Klachtonderdeel vii. (de inkoopbonussen)
4.12.1 Volgens klaagsters heeft betrokkene ten aanzien van bedrijfswagens en ten aanzien van de Volvo V60 Plug-in Hybrid ingestemd met een verwerkingswijze waarbij het resultaat uit hoofde van de inkoopbonus werd verantwoord bij het plaatsen van de order in plaats van bij aflevering aan de klant, hetgeen in strijd is met het “matching principle”.
4.12.2 Volgens het verweer van betrokkene hadden de te vorderen bonussen inzake bedrijfswagens betrekking op onder meer onderdelen, servicestandards en de hoeveelheid verkochte trucks. Uit een in het verweerschrift opgenomen overzicht blijkt dat een beperkt deel kenteken-gebonden was. De desbetreffende voertuigen waren in overgrote meerderheid geleverd in het boekjaar. De elektrificatiebonus van Volvo betreft een marketingbijdrage die wordt toegerekend aan het jaar waarin de verkoopstimulering heeft plaatsgevonden, aldus betrokkene.
4.12.3 De Accountantskamer is van oordeel dat betrokkene met betrekking tot de bedrijfswagens voldoende heeft beargumenteerd dat de resultaatneming van inkoopbonussen op aanvaardbare wijze heeft plaatsgevonden. Klaagsters hebben hun standpunt ten aanzien van deze inkoopbonussen na kennisneming van het verweer niet herhaald. Klachtonderdeel vii. is in zoverre ongegrond.
Met betrekking tot de Volvo V 60 plug-in hybrid heeft het volgende te gelden. Op vragen van de Accountantskamer heeft betrokkene geantwoord dat hij in het kader van de controle over 2013 de voorwaarden voor toekenning van de elektrificatiebonus wel had opgevraagd, maar niet had verkregen. Hij heeft een dossierstuk overgelegd waaruit blijkt dat de corporate controller van [D] opgaf dat in 2013 circa 150 auto’s zijn verkocht waarop een bonusrecht rust van € 4.750 per auto, hetgeen een totaal van € 713.000 uitmaakt. Betrokkene heeft de post nog niet geaccepteerd, maar had wel bij een 50% deelneming van [D] waargenomen dat Volvo in 2014 een bonusafspraak voor drie auto’s daadwerkelijk honoreerde. In het accountantsverslag over 2012 (paragraaf 3.5.8.4) heeft betrokkene vermeld dat de onderneming een elektrificatiebonus van € 4.900 per auto ontvangt en die bonus toewijst aan de verkoopinspanning. Ultimo 2012 is een vordering opgenomen van € 350.000. Op basis van geplaatste orders bedraagt de vordering € 769.000. Het verschil van € 419.000 is opgenomen op het overzicht controleverschillen. Nu betrokkene niet beschikte over de voorwaarden voor toekenning van de elektrificatiebonus, ontbrak de grondslag voor bovenvermelde mededeling in het accountantsverslag over 2012 en voor de berekening van het controleverschil. Vastgesteld moet worden dat bij de controle van de jaarrekening over 2012 onvoldoende werkzaamheden zijn verricht ten aanzien van het tijdstip van winstneming van de elektrificatiebonussen. In zoverre is klachtonderdeel vii. dan ook gegrond. Gezien het vorenstaande had betrokkene in het accountantsverslag 2013 bij punt 13 als overige bevindingen niet mogen vermelden dat de verwerking in overeenstemming is met de bonussystematiek bij de fabrikant. Ook in zoverre is het klachtonderdeel derhalve gegrond.
4.13 Klachtonderdeel viii (de verplichtingen/voorzieningen)
4.13.1 Het klachtonderdeel ziet op a) Expected loss garantie [bank1], b) terugkoopverplichtingen, c) vrijval crediteuren, d) jubileumuitkeringen en e) BTW-positie. Ten aanzien van de eerste vier posten is gesteld dat de uiteenzettingen over deze posten door betrokkene in zijn brief van 7 juli 2015 niet dan wel onvoldoende zijn onderbouwd. Over de vijfde post (BTW-positie) hebben klaagsters gesteld dat ultimo 2012 € 2,8 miljoen te weinig BTW is aangegeven en betaald en dat in de aangifte vennootschapsbelasting 2012 de BTW-verplichting te laag is weergegeven. Ter zitting is nog aangevoerd dat [D] met BTW heeft geschoven en dat heeft geprobeerd te verhullen door de actuele BTW schulden in 2012 en 2013 te salderen met latente belastingvorderingen.
4.13.2 De Accountantskamer is van oordeel dat de verwijten ten aanzien van de eerste vier posten van klachtonderdeel viii namens betrokkene in hoofdstuk 13 van het verweerschrift adequaat zijn weersproken en dat klaagsters daartegenover de aan dit klachtonderdeel ten grondslag gelegde feiten niet aannemelijk hebben gemaakt. In zoverre is klachtonderdeel viii. daarom ongegrond. Ten aanzien van de vijfde post (BTW-positie) verwijst de Accountantskamer naar de bespreking van klachtonderdeel ii. Daar is vastgesteld dat de controle van de belastingpositie zoals opgenomen in de geconsolideerde jaarrekeningen 2012 en 2013 met onvoldoende diepgang heeft plaatsgevonden. Dat heeft, nu betrokkene niet heeft betwist dat het schuiven met BTW is verhuld door het salderen, ook te gelden voor de post omzetbelasting. Dat de BTW-verplichting correct in de jaarrekening is opgenomen en dat controle plaatsvond op de BTW-boekingen bij de werkmaatschappijen, waarbij geen onregelmatigheden zijn aangetroffen, maakt dat niet anders. Derhalve is het verwijt ten aanzien van de vijfde post van klachtonderdeel viii gegrond.
4.14 Klachtonderdeel ix. (de continuïteit)
4.14.1 Namens klaagsters is (samengevat) gesteld dat betrokkene heeft verzuimd om controledocumentatie ter zake van zijn beoordeling van de geschiktheid van het toepassen van de continuïteitsveronderstelling in de jaarrekening 2012 over te leggen. Met betrekking tot de conceptjaarrekening 2013 wordt betrokkene verweten dat hij de door het bestuur gehanteerde continuïteitsveronderstelling niet met een professioneel kritische instelling en voldoende diepgang heeft gecontroleerd.
4.14.2 Als verweer hiertegen is namens betrokkene het volgende ingebracht. Voor de controle van de jaarrekening 2012 geldt dat betrokkene kenbaar heeft gemaakt dat hij de accountantsverklaring eerst zou tekenen nadat additionele informatie was verschaft en zekerheid was verkregen over continuering van de kredietverlening. Daardoor is het ondertekenen uitgesteld tot 31 mei 2013.
Met betrekking tot de controle van de conceptjaarrekening 2013 geldt dat op 21 maart 2014 de directie een geactualiseerde versie van de meerjaren-prognose heeft gestuurd. Voorts is inzicht gegeven in het goedgekeurde budget 2014 en het werkplan herstructurering. Ook heeft betrokkene de beschikking gekregen over een rapportage van [L] inzake het onderzoek op de borrowing base (daterend uit najaar 2013). Hij heeft de directie laten weten bij de afronding van de controle een going concern assessment te willen ontvangen. Hij heeft in aanloop naar de vergadering van de RvC van 8 april 2014 een voorlopige evaluatie gedaan, met dien verstande dat:
- een concept van een aanvullende toelichting inzake de continuïteit was opgenomen in de conceptjaarrekening 2013, welke toelichting nog aangepast zou kunnen worden;
- [D] nog in onderhandeling was met financiers;
- de controle nog niet was afgerond.
4.14.3 De Accountantskamer overweegt inzake dit klachtonderdeel als volgt. Waar het betreft de jaarrekening 2012 is niet weersproken en staat daarom vast dat betrokkene de goedkeurende verklaring daarbij eerst heeft getekend nadat zekerheid was verkregen over continuering van de financiering. Dit klachtonderdeel is in zoverre dan ook ongegrond.
Met betrekking tot de jaarrekening 2013 geldt het volgende. In het accountantsverslag d.d. 1 april 2014 heeft betrokkene in paragraaf 1.3.4 de volgende tekst opgenomen.
“1.3.4 Continuïteitsveronderstelling
Bij de uitvoering van onze controlewerkzaamheden houden wij rekening met de voorschriften en richtlijnen voor accountants zoals vastgelegd in de Nadere Voorschriften Controle- en Overige Standaarden (NV COS). NV COS 570 behandelt de verantwoordelijkheden van de accountant inzake de controle van financiële overzichten voor zover die betrekking hebben op de wijze waarop de directie de continuïteitsveronderstelling hanteert bij het opstellen van de financiële overzichten. De directie heeft ons hiertoe, naast de toelichting op de aanpassing van de financiering zoals hiervoor beschreven, voorzien van de kasstroomprognose voor 2014-2015. Op basis van deze prognoses is ons niet gebleken dat continuïteit van de groep niet mogelijk is. Wel merken wij op dat het wel een uitdagend jaar zal worden. De directie heeft dit goed verwoord in de inleiding op de jaarrekening onder de Basis van presentatie en financiering:
Gedurende het boekjaar heeft de liquiditeit van de groep onder druk gestaan. Deze druk wordt onder andere veroorzaakt door de investeringen die de groep heeft gedaan in de ontwikkeling van nieuwe online en offline retail-, onderhouds- en andere concepten, de slow-down van landelijke personenwagenverkopen, maar ook door de forse toename van activiteiten in de personenwagendivisie eind 2013 als gevolg van uitlevering van fiscaal-vriendelijke (hybride) voertuigen. De groep heeft hiertoe tijdelijk additionele financiering verkregen van het banken-consortium. Gelet op de huidige ontwikkelingen in de branche wordt ook voor het komende boekjaar druk op de liquiditeit verwacht. De groep is er van overtuigd dat het noodzakelijk is de huidige financieringsstructuur (die afloopt in januari 2015) in overleg met de financiers aan te passen teneinde beoogde toekomstige groei te kunnen realiseren. De onderneming is hierover reeds in verkennend overleg met betrokken partijen en vertrouwt op een positieve uitkomst. De groep wil in de huidige markt blijven bouwen, groeien en excelleren. Deze uitgangspunten liggen ten grondslag aan de begroting 2014 en de meerjarenprognose. De directie van de groep geeft dit vorm door enerzijds een constante focus op de (loon)kostenontwikkeling en werkkapitaalmanagement en anderzijds het concreet uitwerken van strategische keuzes. Op basis van deze maatregelen verwacht de directie van [D] de operationele bedrijfsresultaten te beheersen. De directie vertrouwt dan ook op duurzame voorzetting van de groep en daarom is de jaarrekening 2013 opgesteld met toepassing van grondslagen gebaseerd op continuïteit van de onderneming.
Wij kunnen ons in deze toelichting vinden en zullen daar in onze controleverklaring, zonder afbreuk te doen aan ons oordeel, naar verwijzen.”
Op vragen van de Accountantskamer heeft betrokkene geantwoord de werkzaamheden zoals opgenomen in standaard 570 van de NVCOS, paragraaf 16 a tot en met e, te hebben aangevangen, maar dat de evaluatie zoals bedoeld in de desbetreffende alinea nog niet aan de orde was. Betrokkene heeft daarbij overgelegd een aantal documenten die hij heeft verkregen van de onderneming. Uit die documenten blijkt echter niet welke werkzaamheden betrokkene ter zake heeft verricht. Naar aanleiding van vragen van de Accountantskamer hoe de beoordeling zoals vermeld in paragraaf 18 van standaard 570 is uitgevoerd, heeft betrokkene het volgende geantwoord:
“Zoals hiervoor en in het verweerschrift toegelicht had verweerder nog geen conclusies getrokken over het hanteren van de continuïteitsveronderstelling. De going concern beoordeling zou vanzelfsprekend plaatsvinden bij afronding van de controle, zie ook de e-mail(s) daaromtrent aan de directie van [D] van begin juni 2014. verweerder was derhalve nog niet toegekomen aan NVCOS 570.18.”
Vastgesteld moet worden dat betrokkene in het accountantsverslag van 1 april 2014 een verwijzing naar toepassing van standaard 570 heeft opgenomen en dat hij instemde met de in de jaarrekening opgenomen toelichting op de hantering van grondslagen uitgaande van continuïteit en bovendien, dat hij heeft medegedeeld dat daarnaar in de controleverklaring, zonder afbreuk te doen aan zijn oordeel, zou worden verwezen. De verwachtingen die hierdoor bij de lezer van het accountantsverslag konden worden gewekt, werden niet gerechtvaardigd door de destijds door betrokkene uitgevoerde controlewerkzaamheden. Dat in paragraaf 1.2.1 van het accountantsverslag een algemeen voorbehoud was opgenomen dat de controle van de jaarrekening 2013 nog niet volledig was afgerond, doet daar niet aan af. In zoverre moet klachtonderdeel ix dan ook gegrond worden verklaard.
4.15 Het handelen en/of nalaten van betrokkene inzake de hiervoor (deels) gegrond geachte klachtonderdelen i., ii., iii., iv, v., vii., viii (vijfde post) en ix. levert telkens een schending op van het fundamentele beginsel ‘deskundigheid en zorgvuldigheid’ dan wel ‘vakbekwaamheid en zorgvuldigheid’ als bedoeld in de VGC respectievelijk de VGBA. Onder de gelding van de VGC hield een schending van het fundamentele beginsel ‘deskundigheid en zorgvuldigheid’ altijd tevens een schending in van het fundamentele beginsel ‘professioneel gedrag’. De klacht dient in die onderdelen gegrond te worden verklaard in voege als hiervoor omschreven. Voor het overige moet de klacht ongegrond worden verklaard.
4.16 Nu de klacht (gedeeltelijk) gegrond moet worden verklaard, kan de Accountantskamer een tuchtrechtelijke maatregel opleggen. Bij de beslissing daaromtrent houdt zij rekening met de aard en de ernst van de verzuimen van betrokkene en de omstandigheden waaronder deze zich hebben voorgedaan. De Accountantskamer acht in deze klachtzaak de maatregel van berisping passend en geboden. De Accountantskamer rekent het betrokkene aan dat voormelde verzuimen zich hebben voorgedaan bij de controle van jaarrekeningen over twee jaren, en in het accountantsverslag over 2013, ten aanzien waarvan hij kon weten dat de inhoud ervan van essentieel belang was voor de aandeelhouders en financiers van [D]. Van betrokkene had, gezien dat belang en het - door hem wel onderkende – risico een hogere mate van oplettendheid en een meer professioneel-kritische opstelling mogen worden verwacht. Anderzijds is meegewogen dat betrokkene niet eerder tuchtrechtelijk is veroordeeld.
4.17 Op grond van al het hiervoor overwogene wordt als volgt beslist.
5. Beslissing
De Accountantskamer:
· verklaart de klacht in de onderdelen i., ii., iii., iv, v., vii. viii (vijfde post) en ix. gegrond in voege als hiervoor omschreven;
· verklaart de klacht voor het overige ongegrond;
· legt ter zake aan betrokkene op de maatregel van berisping;
· verstaat dat de AFM en de voorzitter van de Nba na het onherroepelijk worden van deze uitspraak én de uitvaardiging van een last tot tenuitvoerlegging door de voorzitter van de Accountantskamer, zorgen voor opname van deze tuchtrechtelijke maatregel in de registers, voor zover betrokkene daarin is of was ingeschreven;
· verstaat dat, op grond van het bepaalde in artikel 23, derde lid Wtra, betrokkene het door klaagsters betaalde griffierecht van € 70,-- (zeventig euro) aan klaagsters vergoedt.
Aldus beslist door mr. E.W. Akkerman, voorzitter, mr. M.J. van Lee en mr. R.P. van Eerde (rechterlijke leden) en S.L.J. Graafsma RA en P. van de Streek AA (accountantsleden), in aanwezigheid van W. Welmers, secretaris, en uitgesproken in het openbaar op 15 september 2017.
_________ __________
secretaris voorzitter
Deze uitspraak is aan partijen verzonden op :___________________________
Ingevolge artikel 43 Wtra kan tegen deze uitspraak binnen 6 weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld door middel van het indienen van een beroepschrift bij het College van Beroep voor het bedrijfsleven (adres: Postbus 20021, 2500 EA Den Haag). Het beroepschrift dient te zijn ondertekend en de gronden van het beroep te bevatten.